البته بر اساس ماده ۱۲۸ ق.آ.د.م. چنان چه مال بازداشت شده عین معین باشد و نه کلی ، هم چنین این عین بازداشت شده مورد ادعای بازداشت کننده باشد یعنی آن را متعلق به خود بداند و در دعوایی که به خواسته آن اقامه نموده یا می کند پیروز شود ؛ در برابر سایر بستانکاران حق تقدم پیدا می‌کند . لازم به ذکر است که لازم نمی باشد مال قبل از تاریخ توقف تاجر ورشکسته بازداشت شده باشد ولی در عین حال مالکیت درخواست کننده تأمین بر عین معین بازداشت شده و مورد ادعا با توجه به ماده ۴۲۳ ق.ت. نمی تواند در تاریخ توقف از اجرا به او منتقل شده باشد . ماده ۱۲۸ ق.آ.د.م. با مواد ۵۲۸ به بعد ق.ت. به ویژه بخش پایانی ماده ۵۳۱ این قانون ، هماهنگ می‌باشد. اگر تاجر هم مدعی حق باشد ، مدیر تصفیه یا اداره تصفیه به نمایندگی از طرف او اقدام می‌کند و در صورت لزوم ، تاجر ورشکسته هم به عنوان ثالث وارد دعوا می شود ( ماده ۴۲۰ ق.ت. ) .

بر اساس نظریه مورخ ۷/۳/۱۳۶۶ قضاوت محاکم صلح تهران : در طول مدت ورشکستگی و نیز مادام که حکم به اعاده اعتبار ورشکسته از محکمه صادر نشده باشد دعوا می باید به طرفیت مدیر تصفیه که قائم مقام بدهکار است اقامه شود ؛ زیرا ورشکسته در حکم محجور است لیکن پس از اعاده اعتبار طرح دعوا علیه شخص مدیون صورت می‌گیرد.^[۲۰۴]

این در حالی است که اعاده اعتبار نمی تواند و نباید معیاری برای از سرگیری تعقیبات شخصی علیه ورشکسته محسوب گردد . قاعده منع تعقیبات شخصی با صدرو حکم توقف به اجرا در می‌آید و نقطه پایان آن و شروع مجدد تعقیبات انفرادی ؛ طبق مواد ۵۱۱ ق.ت.، ۴۷ و ۴۸ ق.ا.ت.ا.و.، ۶۰ آ.ا.ت.ا.و. و ۷ آیین نامه موادی از قانون تجارت در خصوص تصفیه امور ورشکستگان مصوب ۱۶/۳/۱۳۱۱ ، آگهی ختم عمل تصفیه در روزنامه رسمی خواهد بود . فی الواقع در این تاریخ است که تجمع بستانکاران در هیئت غرمایی و تعقیبات جمعی آنان علیه شخص ورشکسته . بدهکاران به او و اشخاص دیگر و همچنین مأموریت مدیر تصفیه و عضو ناظر و یا اداره تصفیه ، خاتمه یافته تلقی می شود و لاجرم حق تعقیب فردی به مطلق دیّان باز می‌گردد.^[۲۰۵]

۴-۳-۳-۱-۲- حال شدن دیون مؤجل

بعد از صدور حکم ورشکستگی ، قروض مهلت دار تاجر به دیگران حال می شود^[۲۰۶] سررسید پرداخت نسبت به سایر مسئولین پرداخت قروض مهلت دار فقط ‌در مورد سفته ها و یا برات هایی که تاجر ورشکسته صادر نموده و قبول نشده یا قبولی نوشته حال می‌گردد.^[۲۰۷]

توجه : چون ماده ۴۲۲ ق.ت. از موادی نیست که ماده ۳۱۴ ق.ت. به آن اشاره ‌کرده‌است ، به علاوه خود ماده ۴۲۲ نیز از چک صحبت نمی کند ، مقرّرات آن ‌در مورد چک قابل اعمال نیست . این امر کاملا با طبیعت چک تطبیق می‌کند ؛ چرا که چک برخلاف برات و سفته اصلا مهلت پرداخت ندارد تا بتوان ‌در مورد حال شدن دین مسئولان آن بحث کرد.^[۲۰۸] این نظر با توجه به ماده ۳ مکرر ق.ص.چ. اصلاحی ۲/۶/۸۲ قابل خدشه به نظر می‌رسد .

‌در مورد حال شدن دین مؤجل مضمون عنه ( مدیون اصلی ) در اثر ورشکستگی و تأثیر آن بر روی ضامن نکته یی وجود دارد :

حکم ماده ۴۰۵ ‌در مورد حال نشدن دین ضامن در اثر ورشکستگی مدیون اصلی به موجب ماده ۴۲۲ ‌در مورد اسناد تجارتی تخصیص خورده است ‌بنابرین‏ با این که مطابق ماده ۴۲۲ ق.ت. سررسید بعضی از سفته ها و برات های مهلت دار صادره و یا قبول شده از طرف تاجر ورشکسته نسبت به ضامن هم حال می شود ، اما به موجب ماده ۴۰۵ ق.ت. ضامن تاجر ورشکسته – قبل از سررسید مدت – مسئول شناخته نشده است .

۴-۳-۳-۱-۳- منع دریافت خسارت تأخیر تأدیه از دیون ورشکسته

به موجب ر.و.ر. ۱۵۵ – ۱۴/۱۲/۱۳۴۷ ه.ع.د.ع.ک.؛ به طلب طلبکاران ورشکسته بهره تعلق نمی گیرد . بر اساس این رأی طلبکاران ورشکسته اعم از اینکه وثیقه داشته باشند یا نه حق مطالبه خسارت تأخیر تأدیه ایام بعد از تاریخ توقف را ندارند .

نکته : طبق ن.م. مورخ ۱۹/۱۱/۱۳۵۳ ا.ح.ق. پرداخت خسارت تأخیر تأدیه به دیون متوفی نیز منع گردیده است .

۴-۳-۳-۲- آثار حکم ورشکستگی نسبت به شخص ورشکسته

۴-۳-۳-۲-۱- منع مداخله ورشکسته در اموال خود

• • تاجر ورشکسته ، از تاریخ صدور حکم ورشکستگی ، حق دخالت در اموال خود اعم از اموال موجود و یا اموالی که بعدا از طریق ارث ، هبه و غیره به دست می آورد را ندارد.^[۲۰۹]

• • منع مداخله تاجر ، نوعا محدود به امور مالی او می‌باشد . لذا وضع او با وضع محجورین ( صغار ، اشخاص غیررشید و مجانین)^[۲۱۰] قابل مقایسه نیست .

• • منع مداخله تاجر ورشکسته در اموال خود مترادف با سلب مالکیت از وی نیست.^[۲۱۱]

• • مستثنیات دین مشمول حکم ماده ۴۱۸ ق.ت. نمی شود .

• • به جز این که تاجر ورشکسته ، قبل از تصفیه عمل ورشکستگی ، نمی تواند به عنوان قیم معین شود ( ماده ۱۲۳۱ ق.م. ) نامبرده می‌تواند به موجب اختیارات قانونی و یا با اجازه اشخاص در حقوق و امور مالی دیگران به عنوان وصی ، وکیل و غیره مداخله کند .

• • از ملاحظه مواد مربوط به امور ورشکستگی و توقف تاجر و شرکت های تجارتی ، مخصوصا مواد ۴۱۸ و ۴۱۹ ق.ت. این نتیجه به دست می‌آید که آثار مترتب بر حجر و توقف از تاریخی شروع می شود که محکمه مرجع رسیدگی با اعلام توقف ، تاریخ آن را در حکم ورشکستگی تعیین نموده باشد . ‌بنابرین‏ تا موقعی که حکم صادر نشده بازرگان و یا مدیر شرکتی که اعلام توقف نموده و هنوز حکمی راجع به امر توقف آن ها صادر نشده می‌توانند در کمیسیون های مالیاتی حاضر شوند و در امور و حقوق مالی تا جایی که مخل به حقوق طلبکاران نباشند دخالت نمایند.^[۲۱۲] دعاوی مالی علیه ورشکسته و امور اجرایی مربوطه باید علیه مدیر تصفیه اقامه و تعقیب شود ( ماده ۴۱۹ ق.ت. ) ولی دادگاه می‌تواند به ورشکسته اجازه دهد تا به عنوان شخص ثالث وارد دعوای مطروحه گردد ( ماده ۴۲۰ ق.ت. ) .

• ورشکستگی به روش های گوناگونی ممکن است خاتمه پذیرد :

1. 1. پرداخت کلیه دیون ( موضوع ماده ۵۶۱ ق.ت. ) ؛

1. 1. قطعیت حکم مبنی بر تصدیق قرارداد ارفاقی توسط دادگاه ؛

1. 1. تصفیه اختصاری ؛

1. تصفیه عادی .

• • در این دو مورد اخیرالذکر پس از تقسیم حاصل فروش اموال ورشکسته بین طلبکاران ، خاتمه کار تصفیه اعلام می‌گردد .

۷-۲ سبک­ها و پاسخ­های مقابله­ای ناسازگار

افرادی که دارای طرح­واره­های ناسازگار هستند در مواجهه با مسایل از راهبردهای مقابله­ای ناسازگارانه (مقابله هیجان­مدار) استفاده ‌می‌کنند و به دنبال آن کیفیت زندگی روانی پایین­تری را تجربه می­نمایند (دهقانی، ایزدی­خواه، محمدتقی­نسب و رضایی، ۱۳۹۳). بیماران در اوایل زندگی به­منظور انطباق با طرح­واره­ها، پاسخ­ها و سبک­های مقابله­ای ناسازگاری را به ­وجود می ­آورند تا مجبور نشوند هیجان­های شدید و استیصال­کننده را تجربه کنند. این کار معمولا منجر به تداوم طرح­واره­ها می­ شود. نکته مهم این است که اگر چه سبک­های مقابله­ای گاهی اوقات به بیمار کمک ‌می‌کنند تا از طرح­واره اجتناب کند، ولی در عمل باعث بهبود طرح­واره نمی­شوند. از این رو سبک­های مقابله­ای در نقش فرایند تداوم طرح­واره، عمل ‌می‌کنند. رفتار، بخشی از طرح­واره به­شمار نمی­آید، بلکه بخشی از پاسخ­های مقابله­ای است و از طرح­واره نشأت ‌می‌گیرد. اگر چه اکثر پاسخ­های مقابله­ای به شکل رفتاری هستند، با این حال، بیماران از طریق راهبردهای شناختی و هیجانی نیز دست به مقابله می­زنند. سبک مقابله­ای ممکن است به­ صورت شناختی، عاطفی یا رفتاری بروز کند، ولی در هر حال بخشی از طرح­واره محسوب نمی­ شود. ‌بنابرین‏ سبک­های مقابله­ای افراد در برابر طرح­واره، ضرورتا در طول زمان ثابت باقی نمی­مانند، در حالی­که طرح­واره، در طی زمان­ها و مکان­های مختلف، ثابت است. علاوه بر این، بیماران مختلف به­منظور مقابله با یک طرح­واره یکسان، از طیف رفتارهای کاملا متفاوت و حتی متضاد، استفاده ‌می‌کنند (یانگ و همکاران، ۱۳۸۹).

تمام موجودات زنده در مقابل تحدید، سه واکنش اساسی نشان می­ دهند: جنگ، گریز و میخکوب شدن. این سه واکنش با سه سبک مقابله­ای جبران افراطی، اجتناب و تسلیم همخوانی دارند. در دوران کودکی، وجود یک طرح­واره ناسازگار اولیه، مصداق یک تهدید است. تهدید، نوعی ناکامی در ارضای یکی از نیازهای هیجانی اساسی کودک(مثل دلبستگی ایمن، خودگردانی، آزادی در بیان نیازها و هیجان­های سالم، خودانگیختگی و تفریح یا محدودیت­های واقع­بینانه) محسوب می­ شود. همچنین تهدید ممکن است شامل ترس از هیجان­های شدیدتری باشد که طرح­واره، آن­ها را مهار نکرده است. کودک به ­هنگام رو به رو شدن با تهدید، می ­تواند به کمک ترکیبی از این سه پاسخ مقابله­ای با موقعیت کنار بیاید. کودک می ­تواند تسلیم شود، اجتناب کند یا به­ صورت افراطی جبران نماید. این سه سبک مقابله­ای معمولا خارج از حوزه هشیاری عمل ‌می‌کنند. کودک، احتمالا در هر موقعیت فقط یکی از این پاسخ­ها را به کار ‌می‌گیرد، ولی می ­تواند سبک­های مقابله­ای متفاوتی را در موقعیت­های مختلف در برابر طرح­واره­های متفاوت نشان دهد (یانگ، ۲۰۰۳).

۱-۷-۲ تسلیم طرح­واره

وقتی بیماران، تسلیم طرح­واره می­شوند، به درست بودن آن گردن می­نهند و هیچ­وقت سعی نمی­کنند با طرح­واره­ها بجنگند یا از ­آن اجتناب کنند، بلکه می­پذیرند که طرح­واره درست است. آن­ها درد هیجانی طرح­واره را مستقیما احساس ‌می‌کنند؛ ولی به­گونه ­ای عمل ‌می‌کنند که صحت طرح­واره را تأیید نمایند. آن­ها بدون آگاهی از آن­چه انجام می­ دهند، الگوهای طرح­واره–خاست را تکرار ‌می‌کنند، به­ طوری که در بزرگسالی، تجارب دوران کودکی را دوباره زنده ‌می‌کنند. وقتی با برانگیزاننده­های طرح­واره رو به رو می­شوند، پاسخ­های هیجانی نامناسب نشان می­ دهند و هیجان­های خود را به­ طور کامل و آگاهانه تجربه ‌می‌کنند. آن­ها از نظر رفتاری، افرادی را به­عنوان شریک زندگی خود ‌می‌کنند که به احتمال زیاد با آن­ها، مانند “والدین خشمگین” برخورد ‌می‌کنند (یانگ و همکاران، ۱۳۸۹).

۲-۷-۲ اجتناب از طرح­واره

وقتی بیماران، سبک مقابله­ای اجتناب را به کار می­برند، سعی ‌می‌کنند زندگی خود را طوری تنظیم کنند که طرح­واره هیچ­وقت فعال نشود. آن­ها می­کوشند تا با آگاهی زندگی کنند، انگار که اصلا طرح­واره وجود ندارد. از فکر کردن راجع به طرح­واره اجتناب ‌می‌کنند و افکار و تصاویر طرح­واره­برانگیزان را بلوکه می­ نماید و در صورت بروز چنین افکار یا تصاویر ذهنی سعی ‌می‌کنند حواس خود را پرت کنند یا آن­ها را از ذهن خود بیرون کنند. نمی­خواهند طرح­واره را احساس کنند و هنگامی که احساس­ها به سطح آگاهی می­رسند خیلی سریع و به هر نحوی که شده آن­ها را از ذهن خود پاک ‌می‌کنند. آن­ها ممکن است به­ طور افراطی مشروب بنوشند، دارو مصرف کنند، روابط جنسی بی بند و بارانه داشته باشند، پرخوری کنند، اشتغال ذهنی اجبارگونه با پاکی و تمیزی پیدا کنند، هیجان­طلب یا معتاد به کار شوند و در ارتباط با دیگران کاملا طبیعی به نظر برسند. معمولا از موقعیت­های برانگیزاننده طرح­واره، مثل روابط صمیمی یا چالش­های شغلی، اجتناب ‌می‌کنند. اکثر این بیماران از تمام حوزه ­های زندگی که نسبت به آن­ها احساس آسیب­پذیری ‌می‌کنند، رو بر می­گردانند و از شرکت فعال در فرایند درمان اجتناب ‌می‌کنند. به­عنوان مثال ممکن است فراموش کنند تکالیف خانگی خود را انجام دهند، عواطف خود را بیان نمی­کنند و در جلسات درمان، فقط موضوعات سطحی و بی­اهمیت را پیش می­کشند، دیر به جلسات درمان می­آیند یا ممکن است روند جلسات درمان را ناتمام رها کنند (یانگ، ۲۰۰۳).

۳-۷-۲ جبران افراطی طرح­واره

وقتی بیماران، سبک مقابله­ای جبران افراطی را به کار می­برند، از طریق فکر، احساس، رفتار و روابط بین ­فردی به­گونه ­ای با طرح­واره می­جنگند که انگار طرح­واره متضادی دارد. آن­ها سعی ‌می‌کنند تا حد ممکن با دوران کودکی خود یعنی زمان شکل­ گیری طرح­واره­ها، متفاوت باشند. اگر در دوران کودکی، احساس بی­ارزشی می­کرده ­اند، بعدا در دوران بزرگسالی تلاش ‌می‌کنند افرادی کامل و بی­عیب و نقص جلوه کنند. اگر در کودکی مطیع بوده ­اند، در بزرگسالی، رو در روی همه می­ایستند. اگر در دوران کودکی تحت کنترل دیگران بوده ­اند، در بزرگسالی، دیگران را کنترل ‌می‌کنند یا به­هیچ­وجه حاضر به پذیرفتن نفوذ و تاثیر دیگران بر خود نیستند. اگر مورد بدرفتاری قرار ‌گرفته‌اند، با دیگران بدرفتاری ‌می‌کنند. آن­ها هنگام رو به رو شدن با طرح­واره، دست به حمله متقابل می­زنند. در ظاهر، اعتماد به نفس زیادی دارند؛ ولی در باطن، هر لحظه نسبت به فعال شدن طرح­واره، احساس تهدید ‌می‌کنند (یانگ و همکاران، ۱۳۸۹).

سیستم حسابداری بنگاه‌های بزرگی مانند سازمان امور مالیاتی و بانک‌ها به شکل نقدی بود، تا اینکه در سومین روز مرداد سال ۱۳۸۴ شورای پول و اعتبار طی مصوبه‌ای نظام بانکی کشور را مکلف کرد تا شناسایی درآمد عقود اسلامی بر مبنای روش تعهدی باشد. این مصوبه، به مدیران تمامی بانک‌های خصوصی، دولتی و مؤسسه‌‌های اعتباری غیربانکی نیز ابلاغ شد. (روزنامه دنیای اقتصاد،۱۳۸۴)

از آنجایی که طبق تکالیف مقرر در قانون برنامه چهارم توسعه اقتصادی،اجتماعی و فرهنگی جمهوری اسلامی ایران و قانون اصلاح مواد ۶۳و۶۴ قانون محاسبات عمومی و مواد(۱۳-۲۳-۴۶-۸۷ ) آیین نامه مالی معاملاتی، دانشگاه های علوم پزشکی ملزم به استقرارسیستم حسابداری تعهدی مبتنی بر تنظیم یک سری دستورالعملها جهت نگهداری حساب‌ها، ساماندهی و تعیین حدود و اختیارات واحدهای مالی، به منظور دستیابی به اهداف ذیل تحت عنوان نظام نوین مالی نمود.

۱ ) تغییر رویکرد از حسابداری نقدی به روش حسابداری تعهدی

۲)تعیین قیمت تمام شده بهاء خدمات و فعالیت‌ها

۳)بودجه بندی عملیاتی

۴)تجزیه تحلیل نتایج به منظور تسهیل تصمیم گیری مدیریت در راستای افزایش بهره وری منابع،کاهش هزینه ها، افزایش درآمدها و..

لذا دانشگاه های علوم پزشکی سراسر کشور از ابتدای سال ۱۳۸۷ در راستای استقرار حسابداری تعهدی عمل نمود و در حال پیاده سازی این سیستم نوین مالی با اهداف مذکور می‌باشد.(ابوالحلاج،۱۳۸۷)

۲-۲-۳-مفهوم حسابداری نقدی

حسابداری نقدی یک سیستم حسابداری است که اساس آن بر دریافت و یا پرداخت وجه نقد استوار است. به عبارت دیگر، در سیستم حسابداری نقدی، هر گونه تغییر در وضعیت مالی مؤسسه‌ مستلزم مبادله وجه نقد است. در سیستم حسابداری نقدی، درآمدها در زمانی شناسایی و در دفاتر ثیت می‌شوند که وجه نقد آن ها دریافت شود و هزینه ها، زمانی شناسایی و در دفاتر ثبت می‌شوند که وجه آن ها به صورت نقد پرداخت گردد. (باباجانی،۱۳۹۱)

۲-۲-۳-۱-ایرادات و نارسایی‌های روش نقدی

• • عدم امکان ارزیابی عملکرد مدیریت سازمان ها

• • عدم انطباق روش مذکور با استانداردهای حسابداری

• • عدم وجــود نـظـام بودجه‌بندی جامع مبتنی بر فعالیت‌ها

• • عدم امکـان ثبـت صحیح و کامل تهاترها و سرمایه‌گذاری‌های غیر نقدی

• • عدم رعایت اصــل تطابق درآمد و هزینه و عدم ثبت کامل مطالبات و تعهدات

• • عدم وجـود ارتباط منطقی بین منافع حاصل از به کارگیری دارایی‌ها و فعالیت‏های انجام شده با هزینه ها

• • طبقه‌بندی سود سهام دریافتی از محل سرمایه‌گذاری‌ها به عنوان جریانات نقدی حاصل از فعالیت‌های عملیاتی

• • طبقـه‌بنـدی برخی از دریافت‌ها و پرداخت‌های خـاص، ‌بر اساس نوع رویـداد واقـع شـده به عوض ماهیت دریافـت و پرداخـت انجـام شـده

• • اشکالات ساختار سازمانی و عدم وجود یکپارچگی در وظایف واحدهای متنوع مالی، اعم از سیستم های اجرایـی، کنترلی، حسابرسی و بودجـه‌ریـزی

• • عدم هوشمندی سیستم مالی و در نتیحه عدم امکان اعمال مدیریت نقدینگی و مدیریت هزینه، که این امر به کارگیری بهینـه منابع درخدمت رسانی موثرتر به متقاضیان را با مانـع جـدی مواجه می کند

• ممانعت از استقرار سیستم کنترل داخلی مناسب و عدم امکان انعکاس واقعی وضعیت مالی و نتایـج عملکـرد سازمان، به دلیل عدم انعکاس بخش عمده‌ای از دارایی‌ها و بدهی‌ها تا زمان دریافت یا پرداخت‌های نقدی در دفاتر و گزارش‌ها.(ابوالحلاج،۱۳۹۲)

۲-۲-۴-مزایای حسابداری تعهدی

• • دستیابی سریع به اطلاعات جامع، کامل و دقیق از وضع موجود سازمان

• • امـکـان تشخیـص لــزوم خـرج کـرد، بـراسـاس اطلاعـات صحیـح از منابـع و نیازهـا

• • • مشخص شدن میـزان درآمدهـای وصـول نشده هر دوره مالی و امکان برنامه‌ریزی برای وصول آن ها

  

• • دسترسی به اطلاعات دقیق‏تـر و کامل‏تـر از درآمدها و هزینه های هر دوره (اعم از نقدی و غیرنقدی)

• • امکان ایجاد ارتباط بین هزینه ها و عملکرد آن ها و در نتیجه ایجاد زمینـه برای ورود به بحـث بودجه عملیاتی

• • امکان تعیین نقطـه سربه‏ سر درآمد و هزینه در هر دوره، با مقایسه درآمدها و هزینه های هـر دوره و نتایـج حاصل از تهاتـر آن ها

• • امکان محاسبه و ثبت استهلاک به عنوان هزینه های دوره

• • دسترسی به اطلاعات لازم جهت برنامه‌ریزی و اعمال کنترل‌های مدیریتی

• • امکان تعیین قیمت تمام شده هر پروژه با بهره گرفتن از اطلاعات سیستم حسابداری

• • امکان سنجش دقیق‏تـر تناسب واحدهای پشتیبانی با واحدهای عملیاتی و تعیین تناسب لازم بین آن ها و همچنین ارزیابی سنواتی آن ها

• • امکان سنجش مسئولیت‌پذیری مسئولین و مدیران سازمان ها و ارزیابی عملکرد ایشان در پایان هر دوره و در سطوح مختلف سازمانی

• • اطلاع از میزان و ارزش موجودی‌ها و دارایی‌های در اختیار سازمان با ثبت و ضبط موجودی‌های جنسی و دارایــی‌های ثابـت از قبـیـل امـوال، ماشیـن آلات و تجهیــزات در سیستم حسابداری

• • امکـان ارزیـابـی و انعکـاس کلیـه دارایی‌هـای تحصـیـل شـده اعـم از خـریـد یا واگـذاری بابـت سایر حقوق سازمان، بر اساس مبانی مربوطه

• • امکان مقایسه وضع موجود با وضع مطلوب و تناسـب آن با مأموریت‌هـای سـازمان از نظر منابع، دارایی‌ها و خدمات ارائه شده

• • اطلاعات و گزارش‏‏های مالی صحیح­تر و دقیق‏تری را جهت برنامه‌ریزی و تصمیم‌گیری و دیگر عملیات اجرایی در اختیار مدیران قرار می‌دهد؛

• در مؤسسات انتفاعی وابسته به دولـت، تعیین درآمدهـا و هزینـه‌های واقعی متعلق بـه دوره مالی و به کارگیری نتیجه صحیـح فعالیت‌های مالـی و وضـع مالـی واقعـی در پایـان سال، تنهـا بـا بـه کارگیری مبنای تعهدی امکان‌پذیر است. (ابوالحلاج،۱۳۹۲)

۲-۲-۵- ارجحیت ‌های روش حسابداری تعهدی بر روش حسابداری نقدی

• • قابلیـت اعتمـاد به اطلاعات

• • برخـورداری از کارایی و کیفیت مناسبتـر و قابلیـت فهـم بهتـر

• • انعکاس اطلاعات مرتبط و مناسب‏تـر برای تصمیم‌گیـری‌های زمانـی

• • صورت‌های مالی تهیه شده قابلیـت مقایسـه بهتـری دارد و اطلاعات آن به حـدی شفاف است که تصمیم‌گیـری را برای کلـیـه مسئولین و خصوصاًً دست اندرکاران امور مالی و حسابداری سازمان روشن‌تـر و شفاف‌تـر می‌کند.

• • کارایی بیشتر عناصر حسابداری در صورت‌های مالی تهیه شده

• قابلیت مقایسه بهتر صورت‌های مالی تهیه شده

لذا به طور خلاصه می‌توان گفت که اهم مشکلات و نارسایی‌های سیستم مالی نقدی به شرح ذیل است:

دست کم دردو مطالعه تجربی رابطه بین معنا در زندگی و بی­حوصلگی با بهره گرفتن از روش های کیفی مورد بررسی قرار گرفته­ است. در مطالعه اول دراب و برنارد^[۲۷۰] (۱۹۷۸)، ‌بر اساس مطالعات موردی بالینی فرض­های روانکاوی کلاسیک که بی­حوصلگی پیامداعمال دفاعی است (بی­حوصلگی وقتی رشد می­کندکه اهداف از سوی هشیاری منع می­شوند. در نتیجه این سرکوبی،خیالبافی و هیجان به وجود می­آیند. وانگ، ۱۹۷۵؛ به نقل از شلی و همکاران، ۲۰۰۹) را به چالش کشیدند. در حقیقت دراب و برنارد نتیجه ­گیری کرده ­اند که فردی که به طور مستمر(مزمن) بی­حوصله می­ شود، عاری از هدف است و در به دست آوردن یک طرح بنیادی که به زندگی او معنا می­دهد، شکست خورده است. ‌بنابرین‏ آن ها بیان ‌می‌کنند، فقط زمانی که افراد یک طرح یا موضوع زندگی معنادار را پذیرفته­اند، می ­توانند بر بی­حوصلگی غلبه کنند. علی­رغم این فقدان مسیر(جهت) تا اندازه­ای نتیجه عوامل دفاعی است. این فقدان هدف یا معنا که عامل سببی(علمی) بی­حوصلگی مزمن است.

براجیل(۲۰۰۰) یک نظری مشابه درباره­ بی­حوصلگی ارائه ‌کرده‌است. وی از مصاحبه با افرادی که در زندگی­اشان بی­حوصله بودند پی برد که بی­تعادلی (دوگانگی های) هیجانی یک عنصرکلیدی در بی­حوصلگی در زندگی است. این بی­تعادلی بعد از اینکه افراد از اهداف، رویاها و طرح­های شخصی خودچشم پوشی کنند حاصل می شود. بعد از جایگزینی امیالشان با خواسته­ هایی که مطلوبیت کمتری دارند، آن ها دچار این ازهم پاشیدگی^[۲۷۱] هیجانی می­شوند. ازطرفی آن ها جهان و دیگران را سرزنش ‌می‌کنند و نسبت به آن ها خشمگین می­شوند، بویژه کسانی که آن ها را مجبورکرده­اند که از اهداف خود چشم پوشی کنند. ازسوی دیگر این افراد احساس شرم و خودملامتی (سرزنش) دارند، با درک این موضوع که آن ها آرزوها و رویاها خود را ناچیز (ارزان) فروخته­اند برای اینکه اهداف و آرزوهای دیگران را دنبال کنند. مشابه ‌به این دارب و برنارد(۱۹۸۷) بیان کرده­اندکه از دست دادن یا شکست در توسعه اهداف معنادار زندگی باعث تجربه بی­حوصلگی مزمن می­ شود.

نظریه وجودی و این دو مطالعه کیفی بیان ‌می‌کنند که بی­حوصلگی از فقدان معنا در زندگی ناشی می­ شود. علی­رغم اینکه مطالعات قبلی نشان داده ­اند که این متغیرها وقتی در یک زمان انداز­ه­گیری می­شوند به طور معناداری با هم وابسته هستند (مک دونالند وهالند، ۲۰۰۲)پس علت نمی­تواند به تنهایی از همبستگی­ها، استنباط شود (شلی و همکاران، ۲۰۰۹). به همین منظور شلی و همکاران(۲۰۰۹) در مطالعه­ ای با استفاده طرح پژوهشی کمی وکنترل شده روابط این متغیرها را بررسی کردند. به ویژه فرضیات وجودی را که فقدان معنا در زندگی علت بی­حوصلگی است، را آزمودند. درمطالعه اول هدف تعیین این موضوع بود که چگونه بی­حوصلگی، معنا در زندگی، افسردگی و اضطراب با هم همبسته هستند. در این مطالعه۱۳۸ دانشجوی لیسانس که در درس زمینه روان شناسی ثبت نام کرده ­بودند شرکت کردند (۷۷% زن با میانگین سنی۴/۱۹و ۵/۲ = SD). برای سنجش بی­حوصلگی از مقیاس آمادگی بی­حوصلگی(BPS) هفت گزینه­ای استفاده شد. همچنین از مقیاس مقابله با بی­حوصلگی (هامیلتون و همکاران، ۱۹۸۴) استفاده شد.

برای سنجش هدف و ‌معنا در زندگی از تست هدف در زندگی^[۲۷۲] (PIL؛ کرونباخ^[۲۷۳]، ۱۹۸۶؛ کرونباخ و ماهولیک^[۲۷۴]، ۱۹۶۴؛ به نقل از شلی و همکاران، ۲۰۰۹) استفاده باشد. نتایج به دست آمده نشان داد که بین بی­حوصلگی و معنا در زندگی یک همبستگی منفی و معنادار (۵۷۴/۰- =r) وجود دارد. بین افسردگی و بی­حوصلگی یک رابطه مثبت و معنادار وجود داشت (۴۶۶/۰ =r) و بین هدف در زندگی و افسردگی نیز یک رابطه منفی و معنادار (۶۵۴/۰- =r) وجود داشت. نتایج تحلیل عاملی نشان داد که اضطراب و افسردگی یک عامل واحد را تشکیل می­ دهند در حالی که بی­حوصلگی یک عامل مستقل بود.

پیش‌بینی می­ شود که بی­حوصلگی، معنا در زندگی، افسردگی و اضطراب با هم وابسته باشند با این حال به لحاظ روان سنجی سازه­ های مستقلی باشند. تأیید برای این پیش‌بینی، یک مدل چهارعاملی که برازش بهتر با داده ­ها دارد نسبت به مدل سه عاملی دارد، فراهم شده است. آزمون تفاوت کای اسکور برای مقایسه مدل­های تودرتو^[۲۷۵] ، مدل چهارعاملی استفاده شد. درهرمدل ۳عاملی دو عامل پنهان برای اندازه ­گیری سازه­ های اساسی مشابه را به شکل زیراختصاص داده شد :

مدل ۳ عاملی A : افسردگی/ اضطراب ، بی­حوصلگی و معنا در زندگی

مدل۳ عاملی B : افسردگی، اضطراب، بی­حوصلگی/ معنا در زندگی

مدل ۳عاملی C : بی­حوصلگی/ افسردگی، اضطراب و معنا در زندگی

مدل۳ عاملیD : بی­حوصلگی/ اضطراب، افسردگی و معنا در زندگی

نتایج نشان داد که راه حل چهار عاملی یک برازش عالی با داده ­ها داشت. و مدل‌های سه عاملی برازش کمتری نسبت به داده ­ها داشت به استثنای مدل۳ عاملی A که اضطراب و افسردگی در یک عامل واحد ترکیب، می­شدند، اما بهتر از مدل چهار عاملی نبودند. به طور خلاصه این یافته بیان می­ کند بی­حوصلگی با معنا در زندگی وابسته است با این حال از لحاظ روان سنجی همانند دیگر عواطف منفی (اضطراب- افسردگی) مستقل از معنا در زندگی است.

در مطالعه دوم ۸۸ نفراز همان نمونه قبلی (۷۷% زن) در این مصاحبه شرکت کردند. در دو زمان با فاصله ۸ هفته­ای شرکت کنندگان همان مجموعه پرسشنامه ­ها را پر کردند، در اینجا اطلاعات با بهره گرفتن از رگرسیون تحلیل شدند نتایج نشان داد که معنا در زندگی در هر دو بار بی­حوصلگی را به طور معناداری پیش‌بینی می­ کند (۱۹۶/۰- =β) در حالی که اضطراب و افسردگی پیش‌بینی نکردند. بطورخلاصه معنا در زندگی یک پیش‌بینی کنندۀ مهم و معنادار بی­حوصلگی بود.

۲-۵-۴ انگیزش تحصیلی

د ) تقاضای ثبت ملکی که در تصرف دیگری است

ماده ۱۰۹ قانون ثبت در این خصوص مقرر می‌دارد « هر کس نسبت به ملکی که در تصرف دیگری بوده خود را متصرف قلمداد کرده و تقاضای ثبت کند ، کلاهبرداری محسوب می شود …»

این ماده نیز صرف ادعای مالکیت ثبت زمین تحت تصرف دیگران که در حد شروع به جرم بوده را در حکم کلاهبرداری تلقی نموده است .^[۹۶]

بند سوم : جرایم در حکم شروع به کلاهبرداری ( شروع به کلاهبرداری حکمی )

در برخی از موارد ، مقنن پاره ای از اعمال را شروع به کلاهبرداری به معنی عام تلقی ننموده ، بلکه آن را در حکم شروع به کلاهبرداری دانسته است که ما آن را به عنوان « جرایم در حکم شروع به کلاهبرداری » نام می بریم . این دسته از جرایم عبارتند از :

الف ) جرم موضوع ماده ۲۴۹ لایحه قانونی اصلاح قسمتی از قانون تجارت مصوب ۲۴/۱۲/۱۳۴۷ در ارتباط با شرکت های سهامی ماده مذکور مقرر می‌دارد : « هر کس با سوء نیت برای تشویق مردم به تعهد خرید اوراق بهادار از شرکت سهامی ، به صدور اعلامیه پذیره نویسی سهام یا اطلاعیه انتشار اوراق قراضه که متضمن اطلاعات نادرست یا ناقص باشد مبادرت نماید و یا از روی سوء نیت جهت تهیه اعلامیه یا اطلاعیه مذبور ، اطلاعات نادرست یا ناقص داده باشد به مجازات شروع به کلاهبرداری محکوم خواهد شد …»^[۹۷]

با ترفیق در مفهوم مدره مذکور ، می توان مفهوم « شروع به کلاهبرداری حکمی » را روشن تر بیان کرد چرا که عمل پیش‌بینی شده در ماده مرقوم چندان با تعریف و ماهیت شروع به جرم تطبیق ندارد بلکه رفتار مرتکب در قالب « تشویق » نمود پیدا می‌کند که خود از مصادیق « معاونت در جرم » تلقی می شود ولی قانون‌گذار آن را به عنوان جرم مستقلی پیش‌بینی کرده که مجازات آن ، مجازات شروع به کلاهبرداری است ، ‌بنابرین‏ « شروع به کلاهبرداری حکمی » به آن دسته از جرایمی گفته می شود که ذاتاً و ماهیتاً و از جهت موضوعی با تعریف شروع به جرم تطبیق ندارد اما مجازات شروع به جرم برای آن در نظر گرفته شده است

ب ) معرفی مال غیر به عوض مال خود

به موجب ماده ۲ قانون مجازات مصوب ۳۱/۲/۱۳۰۸ راجب به مجازات اشخاصی که مال غیر را به عوض مال خود معرفی می نمایند ، « محکوم علیه یا مدیون یا ضامن یا کفیلی که بدون مجوز قانونی و با علم به اینکه مال متعلق به او نیست مال خود معرفی کرده و عملیاتی نسبت به آن مال شده باشد مطابق قسمت اخیر ماده ۲۳۸ قانون مجازات عمومی مجازات خواهد شد » لازم به ذکر است قسمت اخیر ماده مذکور ناظر به مجازات شروع به کلاهبرداری بوده که با توجه به نسخ ماده قانونی مورد نظر و همچنین نسخ تبصره ماده ۱۱۶ ( ناظر به مجازات شروع به جرم کلاهبرداری ) مجازات مرتکب بر اساس تبصره ۲ ماده یک قانون تشدید مجازات مرتکبین اختلاس ، ارتشاء و کلاهبرداری تعیین خواهد شد^[۹۸] .

بند دوم : مجازات شروع به کلاهبرداری و رویه قضایی

تبصره ماده ۱۱۴ قانون مجازات اسلامی مصوب سال ۱۳۶۲ مجازات شروع به کلاهبرداری را تا ۷۴ ضربه شلاق مقدر داشته است . اما با تغییر عنصر قانونی شروع به کلاهبرداری به موجب قانون تشدید مجازات مرتکبین ارتشاء و اختلاس و کلاهبرداری ، مجازات بزه مذکور دگرگون شده و مقنن برای شروع به کلاهبرداری ساده و کلاهبرداری مشدده مجازات های جداگانه در نظر گرفته است .

تبصره ۲ ماده یک قانون مذکور در این زمینه بیان می‌دارد :

« مجازات شروع به کلاهبرداری حسب مورد ، حداقل مجازات مقرر در همان مورد خواهد بود و در صورتی که نفس عمل انجام شده نیز جرم باشد شروع کننده به مجازات آن نیز محکوم می شود مستخدمان دولتی علاوه بر مجازات مذکور چنانچه در مرتبه مدیر کل یا بالاتر یا همطراز آن ها باشند به انقصال دایم از خدمات دولتی و در صورتی که در مراتب پایین تر باشند به شش ماه تا سه سال انقصال موقت از خدمات دولتی محکوم می‌شوند .»

در تبصره ۲ ماده یک قانون تشدید مجازات مرتکبین ارتشاء و … » مجازات شروع به کلاهبرداری به همین سیاق مورد توجه مقنن قرار گرفته است . با توجه به تبصره فوق برای تعیین مجازات شروع به باید به « حداقل مجازات مقرر در هر مورد » توجه نمود . حداقل مجازات کلاهبرداری ساده ( موضوع قسمت اول ماده یک قانون تشدید …» یک سال حبس و جزای نقدی معادل مالی که کلاهبرداری اخذ نموده می‌باشد ، لذا قاضی در مقام صدور حکم ، حبس مذکور را ‌در مورد شروع به کلاهبرداری ساده مورد لحوق حکم قرار می‌دهد . ‌در مورد جرم کلاهبرداری مشدد ( موضوع قسمت دوم ماده یک قانون مورد اشعار) حداقل مجازات مقرر عبارت است از ۲ سال حبس و انقصال انقصال ابد از خدمات دولتی و پرداخت جزای نقدی معادل مالی که کلاهبردار اخذ نموده است . ‌بنابرین‏ مرتکب در شروع به کلاهبرداری مشدد ، اولاً : به دو سال حبس و ثانیاًً : ‌در مورد چگونگی انقصال با توجه به قسمت اخیر تبصره ۲ ماده یک قانون تشدید … چنانچه در مرتبه مدیر کل یا بالاتر یا هم طراز از آن ها باشد به انقصال دایم از خدمات دولتی و در صورتی که در مراتب پایین تر باشد به شش ماه تا ۳ سال انقصال موقت محکوم می شود مضاف بر این چون جزای نقدی فرع بر معادل وجه مأخوذه بوده و در شروع به کلاهبرداری عنصر « اخذ مال » مفقود می‌باشد لذا چه در کلاهبرداری ساده و چه در کلاهبرداری مشدد ، صدور حکم به جزای نقدی معادل مال مأخذه بلا موضوع است . همچنین تبصره مذکور اشاره دارد در صورتی که نفس عمل انجام شده نیز جرم باشد شروع کننده به مجازات آن جرم نیز محکوم می شود . یعنی مرتکب هم به عنوان شروع به جرم کلاهبرداری و هم تحت عنوان جرم خاص دیگر مستحق مجازات خواهد بود . طبق تبصره یک ماده یک قانون مذبور ، در صورت وجود جهات و کیفیات مخففه دادگاه می‌تواند با اعمال ضوابط مربوط به تخفیف مجازات مرتکب را فقط تا حداقل مجازات مقرر در این ماده ( حبس ) و انقصال ابد از خدمات دولتی تقلیل دهد . ولی نمی تواند به تعلیق اجرای کیفر حکم دهد . حال این سوال مطرح است که آیا مقررات و محدودیت های این ماده به « شروع به کلاهبرداری » تسری دارد یا خیر ؟ پاسخ ‌به این سوال منفی است چرا که حکم تبصرهْ مذبور به کلاهبرداری تام منصرف است ، مضافاً به اینکه این تبصره استثنائی است بر قاعدهْ کلی « تخفیف و تعلیق » و بدیهی است در موارد استثناء باید به « قدر متیقن » اکتفا نمود^[۹۹] .

مبحث سوم-شروع به جرم سرقت

یکی از قدیمی ترین جرایم علیه اموال که شایداز همان ابتدای پیدایش مفهوم مالکیت در جوامع بشری ارتکاب می یافته و معمولا مجازات سختی هم برای مرتکبین آن در ادیان و قبایل و جوامع مختلف پیش‌بینی می شده است، جرم سرقت می‌باشد.^[۱۰۰]

این جرم به دلیل سهل تر بودن ارتکاب آن ( در مقایسه با جرایمی مثل کلاهبرداری ) و محسوس بودن منفعت حاصله از آن ( در مقایسه با جرایم علیه اشخاص) بخش اعظم جرایم ارتکابی در کشورهای مختلف را تشکیل می‌دهد و همین کثرت وقوع، توجه حقوق ‌دانان را به آن ایجاب می‌کند.